Para entendermos melhor essa oportunidade tributária é necessária que façamos uma breve introdução sobre o assunto e sobre os tributos envolvidos.
· EXPLICAÇÃO JURÍDICA SOBRE O TEMA:
A Câmara Superior de Recursos Fiscal – CSRF decidiu que com a edição da Lei Complementar n.º 160/17, os benefícios e incentivos de ICMS, são subvenções para investimento, e, portanto, são dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Essa decisão é de suma importância, haja vista que a Receita Federal do Brasil, por meio das Soluções de Consulta (DISIT nº 1.009 e COSIT nº 145, ambas de 2020 e da DISIT nº 6.028/2021), exarou o entendimento contrário ao da CSRF, pois para a Receita apenas os benefícios de ICMS concedidos a título de “subvenção para investimento” não seriam tributados, ou seja, para ela há dois tipos de subvenção a saber: para investimento e para custeio.
Assim, quando a CSRF decidiu no processo n.º 13116.721.486/2011-29 que todo e qualquer incentivo deve ser considerado subvenção para investimento, fundamentando-se no artigo 30, §4º, da Lei nº 12.973/2014, limitou-se a aplicar o que resta disciplinado em lei puramente. Se a lei trata todo incentivo como subvenção para investimento, não cabe ao intérprete extrapolar os limites da lei. Essa é uma grande vitória do contribuinte, pois na CSRF, prevaleceu a lei.
Esse entendimento, restou cristalizado no seguinte trecho do voto do conselheiro Caio César Nader Quintela:“ Com a edição da Lei Complementar, o Poder Legislativo acabou por resolver, de maneira objetiva, certa e concreta, a questão da qualificação jurídica, para fins de tributação federal, das subvenções concedidas por meio de incentivos e benefícios fiscais de ICMS, de modo que haveria um verdadeiro conflito republicano se as Autoridades do Poder Executivo arrogarem-se competência que, legalmente, não é mais sua”.
Face às atividades que desenvolve, faz jus a benefícios fiscais de ICMS como, por exemplo, isenção e redução de base de cálculo, ambas com manutenção de créditos oriundos das entradas de mercadorias, cujos valores, por orientação da Receita Federal do Brasil, são incluídos no resultado tributável pelo Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas – IRPJ e pela Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL.
Tais benefícios visam desonerar sua operação, reduzindo seu custo tributário e representando verdadeiro estímulo fiscal do Estado de São Paulo ao setor.
Isso porque, antes do advento da Lei Complementar n.º 160/2017, a Receita Federal do Brasil distinguia as subvenções de custeio das subvenções para investimento (Parecer Normativo CST n.º 112/78), conforme se verá adiante. Referida distinção foi matéria bastante controvertida e objeto de inúmeros processos judiciais.
Contudo, a partir da edição da Lei Complementar n.º 160/2017, tal distinção deixou de existir, posto que mencionada lei, alterando a redação do art. 30 da Lei n.º 12.973/14, tratou de esclarecer que todo e qualquer benefício fiscal e/ou financeiro-fiscal relativo ao ICMS, inclusive mediante isenção ou redução do mencionado imposto, são considerados subvenção de investimento, e como tal, não serão computados na determinação do lucro real.
Posteriormente à referida lei, o próprio CARF, órgão máximo da esfera administrativa tributária federal, fixou o entendimento de que são consideradas subvenções para investimento os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS concedidos por estados e Distrito Federal.
Segue a ementa do acordão que colocou uma pá de cal nesse assunto, com o julgamento do tema 1182 pelo STJ, que vem do recurso repetitivo nº 1.517.492/PR:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, – tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros – da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, – tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros – da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2º, a dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.
Como podemos verificar do julgado trazido o STJ delimitou o que deve e o que não deve ser feito para aproveitamento das subvenções na exclusão da base de cálculo do IRPJ e CSLL. Deve-se, peremptoriamente, não distribuir como dividendos o valor reservado a subvenção. Esse valor, que ficará na reserva de subvenção na conta contábil dentro da ECF, não poderá incorporar nem distribuição de lucros, nem mesmo JCP.
O valor deve ser contabilizado com efeitos fiscais e não contábeis de resultado, assim, alterando a base de cálculo do IRPJ e CSLL para, posteriormente – sem necessidade de comprovação prévia ao fisco – ser reinvestido dentro da empresa.
Por essa razão, o presente mandamus tem por objeto a exclusão dos valores desses benefícios e incentivos fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A pretensão encontra amparo nos mesmos fundamentos empregados pela Primeira Seção do STJ ao julgar o EREsp n° 1.517.492 e, alternativa e sucessivamente, no disposto nos artigos 9º e 10º da Lei Complementar n° 160/2017 (que alteram a redação do artigo 30 da Lei n° 12.973/2014).
APURAÇÃO CONTÁBIL DAS SUBVENÇÕES:
Em aspectos contábeis, o levantamento do valor específico de ICMS Subvento que não incidirá no IRPJ e CSLL ocorre da seguinte forma:
Iremos, primeiramente, fazer os apontamentos dentro do SPED-Fiscal, onde, dentro do bloco C170, iremos buscar na coluna de CST do ICMS as operações terminadas com o código 20, 30, 40, 41, 51 e 70. Nesses CST’s estarão apontados as operações com isenção, redução da base e diferimento.
Feito esse primeiro destaque, será necessário fazer o cruzamento de dados utilizando como parâmetro o número do documento com a coluna que informa o CFOP, onde estarão apontadas apenas as operações de saídas. Com isso, iremos realizar ais uma “filtragem” que será o destaque dos CFOP’s de saída, porém, aqueles exclusivos de venda de mercadorias (seja de fabricação própria, seja de revenda)
Feito esses filtros, iremos apontar na coluna de “base de cálculo” e “aliquota” o que teria incidido de ICMS e o que foi de fato incidido de ICMS. Assim conseguiremos destacar o quanto de tributo estadual subvento a empresa possui. Outro ponto necessário apontar, é o quanto de subvenção tem por período de apuração do IRPJ e CSLL. Caso apuração anual: Indicação de subvenção anual; caso de apuração trimestral: apontamento da subvenção de forma trimestral e afins.
Posteriormente a esses apontamentos feitos no SPED-Fiscal, iremos fazer a exclusão desses valores na base de cálculo do IRPJ e CSLL. Para isso, iremos, dentro da sua ECF e ECD, verificar as bases de cálculo dos referidos tributos e fazer a exclusão da subvenção de suas bases de cálculo. Feita essa exclusão, obteremos as novas bases de cálculo no qual iremos aplicar as aliquotas de IRPJ e CSLL e verificar o correto a se pago no período.
Passado todas essas etapas, verificaremos o quanto foi pago de IRPJ e de CSLL em confroto ao que deveria ter sido pago (resultado das etapas anterior). Feito essa sistemática chegaremos ao valor do crédito.
Ps: Informamos que esse é um roteiro de apuração bem simplificado que, dependendo do caso, podem ter mais inúmeros nuances.
Equipe Jurídico Tributária Integrale.
